Voorstel van wet met memorie van toelichting houdende wijziging van de Wet op de rechterlijke organisatie, de Algemene wet inzake rijksbelastingen en enige andere wetten in verband met de invoering van beroep bij de rechtbank, alsmede van hoger beroep bij het gerechtshof, in belastingzaken (Wet belastingrechtspraak in twee feitelijke instanties).

Voorstel van wet met memorie van toelichting houdende wijziging van de Wet op de rechterlijke organisatie, de Algemene wet inzake rijksbelastingen en enige andere wetten in verband met de invoering van beroep bij de rechtbank, alsmede van hoger beroep bij het gerechtshof, in belastingzaken (Wet belastingrechtspraak in twee feitelijke instanties).Bij Kabinetsmissive van 19 februari 2003, no.03.000778, heeft Uwe Majesteit, op voordracht van de Minister van Justitie, mede namens de Staatssecretaris van Financiën, bij de Raad van State ter overweging aanhangig gemaakt het voorstel van wet met memorie van toelichting houdende wijziging van de Wet op de rechterlijke organisatie, de Algemene wet inzake rijksbelastingen en enige andere wetten in verband met de invoering van beroep bij de rechtbank, alsmede van hoger beroep bij het gerechtshof, in belastingzaken (Wet belastingrechtspraak in twee feitelijke instanties). Het wetsvoorstel effectueert, in het bijzonder door wijziging van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR), de invoering van de tweede feitelijke instantie in de belastingrechtspraak, waarover de beslissing ten principale is genomen door de aanvaarding van het amendement-Van Oven.(zie noot 1) Tevens houdt het voorstel wijzigingen in van de systematiek van de AWR in die tot doel hebben de AWR nauwer te doen aansluiten bij het stelsel van de Algemene wet bestuursrecht (Awb). De Raad van State kan zich vinden in de thans voorgestelde invoering van de tweede feitelijke instantie in de belastingrechtspraak, maar ziet een aantal bezwaren tegen de voorgestelde wijzigingen van de AWR en de Awb. In verband daarmee meent hij dat het voorstel dient te worden aangepast. Voorbereiding; organisatorische aspecten 1. Invoering; financiering a. In paragraaf 1.3. van het algemene deel van de toelichting wordt ingegaan op de betekenis van artikel 14, vijfde lid, van het Internationaal Verdrag inzake Burgerrechten en Politieke Rechten (IVBPR) voor het Nederlandse stelsel van belastingrechtspraak. Opgemerkt wordt dat over de verenigbaarheid van dat stelsel met de internationale mensenrechtenverdragen zelfs geen twijfel mag bestaan. In paragraaf 7 van het algemene deel van de toelichting wordt aangegeven dat invoering van een tweede feitelijke instantie op relatief korte termijn - het planningschema in deze paragraaf is gericht op inwerkingtreding op 1 januari 2005 - moet plaatsvinden, omdat twijfel omtrent de verenigbaarheid van het stelsel met artikel 14, vijfde lid, IVBPR zo spoedig mogelijk moet worden weggenomen. Gelet op het voorgaande wekt het bevreemding dat het voorstel aan de Raad is voorgelegd terwijl nog niet lijkt vast te staan of en wanneer de financiële middelen die nodig zijn voor het invoeren van de tweede feitelijke instantie in de belastingrechtspraak kunnen worden vrijgemaakt.(zie noot 2) De Minister van Justitie heeft na het aannemen van de motie-Van Oven(zie noot 3) bij brief van 8 januari 2003 aan de Voorzitter van de Tweede Kamer der Staten-Generaal weliswaar toegezegd het voorstel aan de Raad ter advisering voor te leggen, maar hij heeft daarbij gesteld dat hij zich na de ontvangst van het advies van de Raad zal beraden of indiening van het voorstel plaats zal vinden.(zie noot 4) De Raad merkt op dat deze opstelling zich niet goed verdraagt met het in de toelichting aangegeven standpunt dat twijfel aangaande de verenigbaarheid met artikel 14, vijfde lid, IVBPR zo spoedig mogelijk moet worden weggenomen. Tevens is de Raad van oordeel dat hij ervan moet kunnen uitgaan dat wanneer een wetsvoorstel aan hem ter advisering wordt voorgelegd, de besluitvorming over de financiële gevolgen van dat voorstel niet nog in een zodanig stadium verkeert dat uit dit oogpunt indiening bij de Tweede Kamer nog onzeker is. b. In paragraaf 5.2 van het algemene deel van de toelichting wordt opgemerkt dat op korte termijn de nodige maatregelen moeten worden getroffen op het gebied van werving, selectie en opleiding. Voor 1 januari 2004 zullen na een selectieprocedure reeds 15 rechters moeten zijn aangesteld. Het aantrekken van specialisten op het terrein van het belastingrecht in de loop van 2003 vergt een gerichte aanpak gelet op de relatief schaarse expertise en zal de nodige tijd kosten. De Raad ziet ernstige bezwaren in het reeds op gang brengen van de voorbereiding van de invoering van de tweede feitelijke instantie in de belastingrechtspraak indien de financiering van die invoering niet is veiliggesteld. Het college onderkent dat er eveneens bezwaren zijn verbonden aan het in de tijd opschuiven van de voorbereiding, omdat dit kan leiden tot - onwenselijk te achten - uitstel van de invoering van de tweede feitelijke instantie. Dat onderstreept het belang van zekerheid aangaande de financiering, zodat tijdig kan worden voorzien in de vereiste uitbreiding van capaciteit. c. Blijkens paragraaf 6 van het algemene deel van de toelichting zijn voor de rechtbanken voor het primaire proces in totaal 64,5 fte rechterlijke ambtenaren met rechtspraak belast nodig; daartegenover staat een afname bij de gerechtshoven van 13,3 fte. De toelichting besteedt geen aandacht aan de vraag of valt te verwachten dat de hiervoor genoemde relatieve schaarste van expertise, een beletsel zal zijn voor een tijdige werving en benoeming van het benodigde aantal rechters met de vereiste fiscale deskundigheid. Ook wordt niet ingegaan op de vraag of valt te verwachten dat, waar nodig, raadsheren van de gerechtshoven in voldoende mate bereid zullen zijn een aanstelling te aanvaarden bij een rechtbank. De Raad adviseert in de toelichting in te gaan op de hiervoor genoemde punten. 2. Aantal bevoegde rechtbanken Voorgesteld wordt de belastingrechtspraak in eerste aanleg te concentreren bij vijf rechtbanken, in de ressortshoofdplaatsen. Op dit punt wijkt het voorstel af van de adviezen van de Hoge Raad, de Raad voor de Rechtspraak, de Nederlandse Vereniging voor Rechtspraak en de Vereniging van Nederlandse Gemeenten, die allemaal pleiten voor aansluiting bij de gewone regels van de relatieve competentie. Het argument voor de voorgestelde concentratie is het waarborgen van de kwaliteit van de fiscale rechtspleging. Er kan dan een voldoende aantal fiscaal geschoolde rechters aanwezig zijn om het brede terrein van het belastingrecht met voldoende diepgang te bestrijken en zo nodig fiscaal deskundige meervoudige kamers te vormen. Overigens lijkt in paragraaf 2.2 van het algemene deel van de toelichting de klemmendheid van concentratie te worden gerelativeerd, doordat de mogelijkheid wordt geopperd van de vestiging van nevenzittingsplaatsen. De Raad erkent het belang van het kwaliteitsargument bij de verandering van de fiscale rechtsgang. Hij meent echter dat afwijking van de gewone regels van relatieve competentie een bijzondere motivering vereist, en is van oordeel dat de toelichting in dat opzicht tekortschiet. In paragraaf 2.2 van het algemene deel van de toelichting wordt erkend dat niet alle belastingzaken zodanig gecompliceerd zijn dat zij uitsluitend door fiscaal geschoolde rechters zouden kunnen worden behandeld, maar dat er een groot aantal belastingzaken is waarvoor dit wel geldt. In paragraaf 5.1 wordt opgemerkt dat een deel van de belastingzaken relatief eenvoudig is, terwijl een ander deel specialistische kennis vereist. Opmerkelijk is dat de toelichting geen informatie bevat over het totale aantal zaken dat in de eerste aanleg verwacht mag worden, en evenmin inzicht geeft in de kwantitatieve verdeling tussen de relatief eenvoudige en de meer complexe zaken. Verder kan de Raad niet inzien waarom het niet mogelijk zou zijn om door samenwerking tussen de 19 rechtbanken (“inlenen” van over en weer benoemde plaatsvervangers) voor de behandeling van de meer complexe zaken in elke rechtbank voldoende kwaliteit in te zetten. Voorzover nodig zal ook op het terrein van de opleidingen in het bijzonder de eerste jaren de nodige inzet kunnen worden gepleegd ter verdere bevordering van voldoende deskundigheid. Verder mag worden verwacht dat van de appèlrechtspraak door de gerechtshoven ook, waar nodig, een kwaliteitsimpuls zal uitgaan naar de eerste aanleg. Ten slotte valt niet in te zien waarom het argument van de kwaliteit voor de behandeling van fiscale zaken wezenlijk anders zou liggen dan voor alle andere rechtsgebieden binnen de bevoegdheid van de rechtbanken. Voorzover niettemin in het kwaliteitsargument een belemmering zou worden gezien om al direct over te gaan tot het opdragen van de behandeling van fiscale zaken aan alle 19 rechtbanken, zou kunnen worden overwogen die situatie aan te merken als de tweede fase van een ontwikkeling die begint met de thans voorgestelde bevoegdverklaring van vijf rechtbanken. In dat geval dient dan wel verzekerd te zijn dat die tweede fase binnen een afzienbare termijn geëffectueerd wordt, en dat in de tussentijd de maatregelen worden getroffen die nodig zijn om alle 19 rechtbanken te voorzien van de vereiste kwaliteit. De Raad adviseert de motivering van de keuze voor concentratie in het licht van het voorgaande nader te bezien, en deze keuze zo nodig te heroverwegen. 3. Interne organisatie rechtbanken Artikel 20 van de Wet op de rechterlijke organisatie bepaalt dat het bestuur binnen het gerecht ten hoogste vier organisatorische eenheden instelt, onder de benaming sectoren (civiel, straf, bestuur en kanton). De belastingrechtspraak zal in de sector bestuursrecht worden ondergebracht. Volgens paragraaf 5.1 van het algemene deel van de toelichting zal met het algemene geldende uitgangspunt dat rechterlijke ambtenaren met rechtspraak belast in meer dan één sector inzetbaar moeten zijn, ten aanzien van de fiscalisten flexibel moeten worden omgegaan. De vraag is of daarmee voldoende is gewaarborgd dat wordt voorkomen dat een deel van de capaciteit die wordt gecreëerd voor de belastingrechtspraak, wegvloeit naar andere rechtsgebieden binnen de sector bestuursrecht en/of naar andere sectoren. Dergelijk wegvloeien zou een vergroting betekenen van het verwachte probleem om de bezetting van de rechtbanken met voldoende specialisten op het terrein van het belastingrecht op peil te houden. De Raad adviseert te motiveren waarom ervan is afgezien de vorming van een afzonderlijke sector belastingrecht of van afzonderlijke belastingkamers mogelijk te maken, en het voorstel op dit punt zo nodig aan te passen. Aspecten van de verhouding tussen de instanties 4. Verwijzing naar een enkelvoudige kamer Het voorgestelde artikel 27k, tweede lid, AWR bepaalt, dat indien een zaak die door de enkelvoudige kamer van de rechtbank is behandeld, naar het oordeel van de meervoudige kamer van het gerechtshof geschikt is voor verdere behandeling door één rechter, zij deze kan verwijzen naar een enkelvoudige kamer. De Raad wijst erop, dat de ervaring na de invoering van twee instanties in de bestuursrechtspraak nog steeds leert, dat vele zaken die zich lenen voor behandeling in een enkelvoudige kamer van de rechtbank, niettemin door een meervoudige kamer van de rechtbank worden behandeld teneinde rechters te kunnen opleiden. Te verwachten is dat deze ervaring zich ook bij de invoering van de tweede feitelijke instantie in de belastingrechtspraak bij de rechtbanken zal voordoen. Teneinde de meervoudige kamers van de gerechtshoven niet onnodig te belasten, adviseert de Raad de verwijzing van een zaak door een meervoudige kamer van het gerechtshof naar een enkelvoudige kamer niet te beperken tot de zaken die door een enkelvoudige kamer van een rechtbank zijn afgedaan, maar deze verwijzing mogelijk te maken voor alle zaken die naar het oordeel van de meervoudige kamer geschikt zijn voor verdere behandeling door één rechter. Evenzo zou ook de beperking voor de mogelijkheid tot toepassing van artikel 8:86 Awb in hoger beroep tot zaken die door een enkelvoudige kamer van de rechtbank behandeld zijn (artikel 27j, derde lid, AWR), kunnen vervallen. De Raad adviseert de artikelen 27 j, derde lid, en 27k, tweede lid, AWR in deze zin aan te passen. 5. Vervanging mondelinge uitspraak door een schriftelijke uitspraak Een bijzonder element in de belastingrechtspraak is dat, ingevolge artikel 28, eerste lid, AWR, beroep in cassatie slechts tegen schriftelijke uitspraken openstaat. Indien het gerechtshof mondeling uitspraak doet, dient deze mondelinge uitspraak door een schriftelijke uitspraak te worden vervangen, indien beroep in cassatie wordt ingesteld. Deze regeling is bij amendement bij de herziening van het fiscale procesrecht(zie noot 5) bestendigd, teneinde een tendens te voorkomen dat mondelinge uitspraken sterk op schriftelijke uitspraken zouden gaan lijken, hetgeen negatieve gevolgen zou hebben voor de afdoeningscapaciteit van de gerechtshoven. De Raad wijst erop, dat, zoals reeds onder de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken gold, de motivering van een schriftelijke uitspraak ten opzichte van het proces-verbaal van een mondelinge uitspraak preciseringen mag bevatten en uitvoeriger mag zijn. De in de jurisprudentie van de Hoge Raad getrokken scheidslijn met een heroverweging, die op straffe van vernietiging van de uitspraak niet is toegestaan, is echter zodanig scherp dat zich de praktijk heeft ontwikkeld, dat de overwegingen in het proces-verbaal niet afwijken van de overwegingen in de vervangende schriftelijke uitspraak. De vervanging van een mondelinge uitspraak door een schriftelijke uitspraak, die gepaard gaat met de heffing van een extra griffierecht, roept aanvullende werkzaamheden voor rechter en administratie op zonder dat de mogelijkheid van vervanging een duidelijk positieve invloed heeft op de afdoeningcapaciteit van de gerechtshoven. Bij de beoordeling of deze regeling gehandhaafd moet worden, moet mede in aanmerking worden genomen dat thans voorgesteld wordt hoger beroep ook open te stellen tegen mondelinge uitspraken van de rechtbanken. Zoals ook uit de toelichting op artikel 27h AWR blijkt, heeft de ervaring geleerd dat met het algemene bestuursprocesrecht het proces-verbaal van de mondelinge uitspraak tezamen met het dossier de hoger beroepsrechter voldoende aanknopingspunten biedt voor een goede beoordeling. Op grond van deze ontwikkelingen adviseert de Raad opnieuw te bezien of de vervanging van een mondelinge uitspraak van het gerechtshof door een schriftelijke uitspraak enkel ten behoeve van het instellen van beroep in cassatie nog wel geboden is. 6. Prorogatie In de toelichting op onderdeel L van het voorstel wordt gesteld dat het te veel van het goede zou zijn om naast de sprongcassatie ook de mogelijkheid van prorogatie in het stelsel op te nemen. Deze motivering om prorogatie af te wijzen schiet naar het oordeel van de Raad tekort. Sprongcassatie en prorogatie zijn verschillende figuren, die elk hun eigen voor- en nadelen kennen. Indien op voorhand in een geschil de feiten volledig tussen partijen vaststaan, ligt ter verkorting van de procedure prorogatie voor de hand, omdat in dat geval direct van de hoger beroepsrechter een oordeel kan worden verkregen. Indien aanvankelijk nog een geschil over de feiten bestaat, maar dit geschil na de beslissing van de rechtbank naar het oordeel van partijen beslecht is, kan de verkorting van de procedure over enkel nog een bestaand juridisch geschil door sprongcassatie worden bereikt. Niet valt in te zien waarom in dezen niet een keuzevrijheid kan worden gelaten aan partijen. De Raad adviseert het afwijzen van de figuur van prorogatie in het stelsel te heroverwegen, gelet op de eigen aard van prorogatie ten opzichte van sprongcassatie. Aanpassing andere heffingswetten 7. Artikel 26 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen Blijkens paragraaf 3 van het algemene deel van de toelichting is van de gelegenheid van dit wetsvoorstel gebruikgemaakt om de systematiek van hoofdstuk V AWR (Bezwaar en beroep) te wijzigen, teneinde nauwer aan te sluiten bij het stelsel van de Awb. Daartoe vervalt artikel 8:4, onderdeel g, Awb, dat bepaalt dat geen beroep kan worden ingesteld tegen een besluit genomen op grond van een wettelijk voorschrift inzake belastingen of de heffing van een premie dan wel een premievervangende belasting ingevolge de Wet financiering volksverzekeringen. Teneinde het zogenoemde gesloten stelsel van voor beroep vatbare besluiten in het belastingrecht te handhaven, wordt voorgesteld in artikel 26, eerste lid, AWR het gesloten stelsel vast te leggen door te bepalen dat in afwijking van artikel 8:1, eerste lid, Awb tegen een besluit genomen op grond van een wettelijk voorschrift inzake belastingen of de heffing van een premie dan wel een premievervangende belasting ingevolge de Wet financiering volksverzekeringen alleen beroep bij de rechtbank kan worden ingesteld indien het beroep een belastingaanslag of een ingevolge de belastingwet voor bezwaar vatbare beschikking betreft. Dit voorstel beoogt het gehele terrein van de belasting- en premieheffing te bestrijken. Het lijkt echter te miskennen dat de AWR geldt voor de heffing van rijksbelastingen, alsmede voor de heffing van heffingsrente, revisierente, compenserende rente, kosten van ambtelijke werkzaamheden en bestuurlijke boeten welke ingevolge de belastingwet kunnen worden vastgesteld of opgelegd. Onder rijksbelastingen worden verstaan belastingen welke van rijkswege door de rijksbelastingdienst worden geheven, met inbegrip van de rechten bij invoer en rechten bij uitvoer (artikel 1, tweede lid, AWR). Het doen vervallen van artikel 8:4, onderdeel g, Awb, en het regelen van de rechtsbescherming tegen de in die bepaling genoemde besluiten door een artikel in de AWR houdt niet zonder meer in, dat het aldus “overgebrachte” regime ook geldt voor andere belastingen dan rijksbelastingen, en evenmin voor de premieheffing. Dit betekent ook dat niet langer sprake is van de in de toelichting op artikel 26 AWR vermelde afbakening van het gedeelte van het bestuursrecht waarvoor de in de AWR neergelegde afwijkingen van en aanvullingen op het Awb-procesrecht gelden. In een aantal gevallen werkt de handhaving van het gesloten stelsel door in de desbetreffende wetgeving doordat de AWR, inclusief de bepalingen inzake het gesloten stelsel van rechtsbescherming, van overeenkomstige toepassing is verklaard. Zo wijst paragraaf 1.1 van het algemene deel van de toelichting terecht op de verwijzingsbepalingen naar de AWR in de organieke wetten. Teneinde het gesloten stelsel voor het gehele terrein waarvoor het thans geldt te handhaven, dient na het vervallen van artikel 8:4, onderdeel g, Awb voor alle andere heffingswetten dan rijksbelastingen te zijn verzekerd, waar nodig door een uitdrukkelijke bepaling met de strekking van het voorgestelde artikel 26 AWR, dat dit gesloten stelsel ook geldt voor die heffingswetten. Dit vergt een volledige inventarisatie van de wetgeving waarin de AWR van overeenkomstige toepassing is verklaard en waar nodig aanpassing daarvan. De Raad adviseert deze inventarisatie te verrichten, de bewoordingen van artikel 26 AWR toe te spitsen op de rijksbelastingen en, voor zoveel nodig, in alle overige wetgeving waarin de AWR van overeenkomstige toepassing is verklaard, het gesloten stelsel uitdrukkelijk op te nemen. Voorts merkt de Raad op dat met het vervallen van artikel 8:4, onderdeel g, Awb, ten onrechte geen overeenkomstige voorziening is getroffen in het kader van de Invorderingswet 1990. Die wet valt immers niet onder de AWR, terwijl artikel 8:4, onderdeel g, Awb, ook op de invordering met toepassing van de Invorderingswet 1990 ziet. De Raad adviseert het wetsvoorstel op dit punt aan te vullen. 8. Artikel 27 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen Artikel 27 AWR heeft betrekking op de bevoegdheid van de rechtbanken. Aangezien de AWR alleen betrekking heeft op rijksbelastingen is de bevoegde rechtbank die in de hoofdplaats van het ressort waarin de indiener van het beroepschrift zijn woonplaats heeft. Het ressort waarin het bestuursorgaan zijn zetel heeft is alleen van belang voor andere belastingen dan rijksbelastingen. De regeling van de bevoegdheid voor die andere belastingen kan echter niet in de AWR plaatsvinden, maar dient in de desbetreffende heffingswetten te worden opgenomen. De Raad adviseert de bewoordingen van artikel 27 AWR toe te spitsen op de rijksbelastingen en in de overige wetgeving waarin de AWR van overeenkomstige toepassing is verklaard, de bevoegde rechtbank uitdrukkelijk aan te wijzen. Overige procesrechtelijke onderwerpen 9. Artikel 26, tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen Het voorgestelde artikel 26, tweede lid, AWR bepaalt dat voor de toepassing van de wettelijke voorschriften inzake bezwaar en beroep met een voor bezwaar vatbare beschikking gelijkgesteld wordt het bedrag dat als belasting op aangifte is voldaan of afgedragen, dan wel door een inhoudingsplichtige is ingehouden. In de toelichting bij deze bepaling wordt het standpunt ingenomen dat bij afdracht of voldoening op aangifte, dan wel inhouding, van een bedrag als belasting geen sprake is van een beslissing van een bestuursorgaan en derhalve ook niet van een besluit in de zin van artikel 1:3 Awb. Niettemin is in deze gevallen vanouds wel bezwaar en beroep mogelijk: het huidige artikel 24 AWR bepaalt dat hij die bezwaar heeft tegen het bedrag dat als belasting, hetzij door hem op aangifte is voldaan of afgedragen, hetzij door een inhoudingsplichtige van hem is ingehouden, een bezwaarschrift kan indienen bij de inspecteur. Met het voorgestelde artikel 26, tweede lid, AWR wordt beoogd het regime van artikel 24 AWR te bestendigen. Zoals hiervoor, onder punt 7, is opgemerkt, wordt met het wetsvoorstel onder meer beoogd om de AWR nauwer te doen aansluiten bij de Awb. Artikel 8:4, onderdeel g, Awb vervalt, zodat het recht om tegen een uitspraak op bezwaar beroep in te stellen voortaan rechtstreeks voortvloeit uit artikel 8:1, eerste lid, Awb. De hiervoor weergegeven opvatting in de toelichting bij het voorstel dat in een geval als het voldoen of afdragen van belasting dan wel het inhouden van belasting geen sprake zou zijn van een beslissing van een bestuursorgaan en daarmee ook niet van een besluit in de zin van artikel 1:3 Awb leidt, bezien vanuit de systematiek van de Awb, tot de vraag wat dan wel het primaire besluit is - en van welk bestuursorgaan - waartegen vervolgens, ingevolge artikel 26, tweede lid, AWR, bezwaar kan worden gemaakt bij de inspecteur (tegen wiens besluit op bezwaar vervolgens beroep openstaat op de rechtbank). In elk geval is door de voorgestelde formulering in artikel 26, tweede lid, AWR, in tegenstelling tot de formulering van het huidige artikel 24 AWR, niet verzekerd dat het bezwaarschrift bij de inspecteur moet worden ingediend. Dat laatste is niet vanzelfsprekend, omdat het, in de hiervoor bedoelde gevallen, niet de inspecteur is die een primair besluit heeft genomen en omdat in de nieuwe formulering van artikel 26, eerste lid, onderdeel b, AWR ook niet is uitgesloten dat bezwaar en beroep wordt opengesteld tegen primaire besluiten van andere bestuursorganen dan de inspecteur. Teneinde het regime van artikel 24 AWR te bestendigen binnen het stelsel van de Awb dienen daarom voor bezwaar en beroep de beslissingen van de inhoudingsplichtige - en in de lijn hiervan van de voldoeningsplichtige - met uitsluiting van henzelf te worden toegerekend aan de inspecteur. Dat kan door in het voorgestelde artikel 26, tweede lid, "met een voor bezwaar vatbare beschikking gelijkgesteld" te vervangen door: met een door de inspecteur genomen voor bezwaar vatbare beschikking. In ieder geval moet worden voorkomen, dat bij de heffing van belasting bij wege van voldoening of afdracht op aangifte vermenging optreedt van de fase waarin de inhoudingsplichtige of voldoeningsplichtige het belastingbedrag bepaalt en inhoudt of voldoet, met de fase waarin de belastingdienst deze inhouding of voldoening controleert en eventueel corrigeert, alsmede, daaropvolgend, de eventuele bezwaren behandelt van degene ten laste van wie is ingehouden of van degene die de belasting heeft voldaan of afgedragen. Voorts dient in artikel 26, tweede lid, AWR niet het bedrag als beschikking te worden aangemerkt, maar de inhouding, voldoening of afdracht als zodanig. De Raad adviseert artikel 26, tweede lid, AWR en voor zoveel nodig artikel 26, eerste lid, onderdeel b, AWR in het licht van het voorgaande opnieuw te bezien, en aan te passen. 10. “Desbetreffende rechtspersoon” In de artikelen 27l, derde lid, 27n, derde en vijfde lid, 27p, eerste en tweede lid, AWR wordt steeds gesproken van “desbetreffende rechtspersoon”. Voorzover het hier gaat om handelen van de inspecteur, ware de desbetreffende rechtspersoon rechtstreeks aan te duiden (Staat der Nederlanden). De Raad adviseert het voorstel dienovereenkomstig aan te passen. 11. Uitbreiding gesloten stelsel In het advies inzake de Wijziging van de Algemene wet inzake rijksbelastingen en van enkele andere fiscale wetten in verband met de openstelling van bezwaar en beroep tegen een aantal fiscale beschikkingen(zie noot 6) heeft de Raad onder meer het volgende opgemerkt: “De Raad van State mist in de toelichting een nadere standpuntbepaling met betrekking tot het gesloten stelsel van rechtsmiddelen en een eventueel stapsgewijs openbreken daarvan door opeenvolgende voorstellen als het onderhavige. De Raad adviseert ook op deze meer algemene aspecten in de toelichting in te gaan.” In het nader rapport is hieromtrent gesteld: “Een discussie ten gronde over het gesloten stelsel van rechtsbescherming in het belastingrecht kan het beste worden gevoerd in het kader van de Algemene wet bestuursrecht (Awb). Zoals aangekondigd in de brief van de Minister van Justitie en de Staatssecretaris van Binnenlandse Zaken van 19 juni 1996 (kamerstukken II 1995/96, 24 400, VVI, nar.49, blz.4) zal nader worden onderzocht in hoeverre de heffing van belastingen beter in het systeem van de Awb kan worden ingepast. Bij dat onderzoek zal ook de vormgeving van het stelsel van rechtsbescherming aan de orde komen.” De Raad mist in het voorliggende voorstel opnieuw de nadere standpuntbepaling met betrekking tot het gesloten stelsel van rechtsbescherming. Aan de maatschappelijke ontwikkelingen waarbij de behoefte aan een afzonderlijke rechterlijke toetsing van ook andere beslissingen van de belastingdienst duidelijk naar voren is gekomen, zoals bij (de weigering van) de zogenoemde APA-rulings(zie noot 7) en de vaststelling van de zogenoemde gebruikelijke beloning van een directeur-groot aandeelhouder, wordt voorbijgegaan, indien de grenzen van het gesloten stelsel niet uitdrukkelijk in aanmerking worden genomen. De Raad adviseert uitdrukkelijk te bezien met betrekking tot welke beslissingen van de belastingdienst het gesloten stelsel kan worden uitgebreid. 12. “Voor bezwaar vatbare beschikking” In de toelichting bij artikel 26 wordt erop gewezen dat in onderdeel b van het eerste lid van artikel 26 het voor het belastingrecht vertrouwde begrip “voor bezwaar vatbare beschikking” is gehandhaafd. Strikt genomen zou dit begrip moeten worden vervangen door “voor beroep vatbare beschikking”, maar daarvan is om praktische redenen afgezien, aldus de toelichting. De Raad wijst op het grote belang van een correcte, consistente terminologie in het bestuursprocesrecht, en is niet overtuigd door de argumenten in de toelichting om een incorrect begrip te handhaven. Hij adviseert alsnog de vereiste aanpassing door te voeren. Met deze louter technische operatie behoeft het proces van wetgeving in formele zin niet te worden belast. De Raad geeft in overweging een slotbepaling op te nemen met daarin de opdracht aan de Kroon om bij algemene maatregel van bestuur, op voordracht van de Minister van Justitie na overleg met de ministers die het aangaat, de terminologie van de desbetreffende wetgeving zo aan te passen dat overal “voor bezwaar vatbare beschikking” wordt vervangen door “voor beroep vatbare beschikking”. 13. Overige opmerkingen a. In rijksbelastingwetten komen verschillende bepalingen voor waarin het gaat om beschikkingen van anderen dan de inspecteur - veelal gaat het hier om beschikkingen van bepaalde ministers - waarop niet de fiscale rechtsgang van toepassing is, maar de rechtsgang volgens de Awb. Dit gebeurt thans door artikel 8:4, onderdeel g, Awb uit te sluiten. De in het voorstel gekozen constructie is om in die gevallen het voorgestelde artikel 26 AWR, dat enkele uitzonderingen op artikel 8:1 Awb formuleert, uit te sluiten. De Raad merkt op dat deze constructie niet valide is, omdat hierbij de andere artikelen van hoofdstuk V AWR, zoals bijvoorbeeld de artikelen 22j en 25, vierde en vijfde lid, AWR, van toepassing blijven. Daarom adviseert de Raad in bedoelde gevallen heel hoofdstuk V AWR uit te sluiten. In verband hiermee ware na te gaan welke bepalingen dit betreft en in ieder geval de in artikel XI genoemde bepalingen van de Wet op de inkomstenbelasting 2001, alsmede de toelichting daarop en de toelichting bij artikel XII betreffende artikel 30 van de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen aan te passen. b. In het voorgestelde artikel 26a, eerste lid, aanhef en onderdeel c, AWR is bepaald dat het beroep slechts kan worden ingesteld door degene tot wie de voor bezwaar vatbare beschikking zich richt. Een dergelijke uitdrukkelijke bepaling komt in de huidige wetgeving niet voor. De Raad adviseert hieraan aandacht te schenken in de memorie van toelichting. 14. Voor redactionele kanttekeningen verwijst het college naar de bij het advies behorende bijlage. De Raad van State geeft U in overweging het voorstel van wet te zenden aan de Tweede Kamer der Staten-Generaal, nadat met het vorenstaande rekening zal zijn gehouden. De Vice-President van de Raad van State