Belastingplan 2019.

Voorstel van wet tot wijziging van enkele belastingwetten en enige andere fiscale wetten (Belastingplan 2019), met memorie van toelichting.Bij Kabinetsmissive van 27 augustus 2018, no.2018001434, heeft Uwe Majesteit, op voordracht van de Minister van Financiën, bij de Afdeling advisering van de Raad van State ter overweging aanhangig gemaakt het voorstel van wet tot wijziging van enkele belastingwetten en enige andere fiscale wetten (Belastingplan 2019), met memorie van toelichting.Het voorstel vormt een onderdeel van het fiscale pakket voor het jaar 2019, samen met de wetsvoorstellen Overige fiscale maatregelen 2019, Wet bronbelasting 2020, Fiscale vergroeningsmaatregelen 2019, Wet aanpassing kansspelbelasting over sportweddenschappen, Wet modernisering kleineondernemersregeling en implementatie artikel 1 richtlijn elektronische handel.Op 4 september 2018 heeft overleg plaatsgevonden met de Staatssecretaris van Financiën op de voet van artikel 24 van de Wet op de Raad van State. In dat overleg heeft de Staatssecretaris van Financiën een aantal wijzigingen toegelicht die het gevolg zijn van de augustusbesluitvorming, maar die nog niet waren opgenomen in het fiscale pakket voor het jaar 2019 zoals dat al ter advisering voorlag. De Afdeling gaat er bij onderhavige advisering van uit dat deze wijzigingen zijn opgenomen in voorliggend pakket.De Afdeling advisering van de Raad van State adviseert het voorstel aan de Tweede Kamer te zenden, maar merkt op dat de fiscale wetgeving op belangrijke punten met een soms veel te hoge frequentie wijzigt. Dit tast de voorspelbaarheid van de fiscale wetgeving aan en leidt vaak tot complexe wetgeving. Waar bij de vele wijzigingen wel uitvoerig aandacht wordt besteed aan de uitvoerbaarheid door de Belastingdienst, komt de vraag wat de wijzigingen concreet betekenen voor burgers (burgerperspectief) veelal niet of slechts summier aan de orde. Waar nodig dient in de toelichting meer aandacht te worden besteed aan het burgerperspectief. Met betrekking tot de verhoging van het verlaagde btw-tarief heeft de Afdeling een beschouwing gemist of uniformering van de btw-tarieven (één btw-tarief) of minder vergaande uniformerende maatregelen als einddoel in de afweging zijn betrokken. Tot slot bepleit de Afdeling opnieuw werk te maken van een herziening van het belastingstelsel (en in samenhang daarmee het stelsel van toeslagen). Deze kabinetsperiode zou daarvoor kunnen worden benut.1. InleidingDe meeste maatregelen die in voorliggend voorstel en in de voorstellen Overige fiscale maatregelen 2019, Wet bronbelasting 2020 en Fiscale vergroeningsmaatregelen 2019, zijn opgenomen vormen de uitwerking van maatregelen uit het Regeerakkoord "Vertrouwen in de toekomst". Met deze vier voorstellen (als onderdeel van de zeven voorstellen) uit het fiscale pakket voor het jaar 2019, wordt het merendeel van de fiscale maatregelen uit het Regeerakkoord gerealiseerd. In voorliggend voorstel zijn maatregelen opgenomen die vanaf 1 januari 2019 budgettair effect moeten hebben, zoals maatregelen die raken aan de koopkracht van burgers. Er vindt een verschuiving plaats van directe belastingen (loon- en inkomstenbelasting) naar indirecte belastingen (btw): de lasten op arbeid gaan omlaag, gefinancierd met een verhoging van het verlaagde btw-tarief (van 6% naar 9%) en met een verlaging van het tarief waartegen sommige aftrekposten in aanmerking worden genomen (bijvoorbeeld de hypotheekrenteaftrek en de ondernemersaftrek).De Afdeling maakt eerst een aantal algemene opmerkingen bij voorliggend fiscale pakket voor het jaar 2019 (onder 2 tot en met 5 hierna) alvorens meer specifiek op enkele onderdelen van voorliggend voorstel in te gaan (onder 6 tot en met 8 hierna). Deze opmerkingen monden ten slotte (onder 9) uit in een advies tot herziening van het belastingstelsel en in samenhang daarmee het stelsel van toeslagen. 2.Besluitvorming over/rond het Belastingplan(pakket) 2019De Afdeling maakt twee opmerkingen over de besluitvorming over, respectievelijk rond, het Belastingplan(pakket) 2019. a.KoopkrachtbesluitvormingIn haar advies over het Belastingplan 2018 heeft de Afdeling opgemerkt dat het aan haar voor advies voorgelegde voorstel in afwachting van het afronden van de augustusbesluitvorming, anders dan gebruikelijk, nog geen maatregelen bevatte met betrekking tot de koopkracht. (zie noot 1) Dit jaar is dat wederom aan de orde, zo constateert de Afdeling. Naast de koopkrachtmaatregelen ontbreken echter dit jaar ook nog enkele andere wijzigingen die voortvloeien uit de augustusbesluitvorming. Het gaat om de volgende wijzigingen.Bij de koopkrachtmaatregelen betreft het enerzijds een extra verhoging van de maximale algemene heffingskorting van € 44 in 2019 en € 13 in 2020; in 2021 wordt dit bedrag met € 49 minder verhoogd, waardoor per saldo de maximale algemene heffingskorting structureel € 8 hoger uitkomt. Anderzijds gaat het om aanpassing van de tarieven in de inkomstenbelasting, waardoor het gecombineerde tarief in de huidige eerste schijf 36,65% bedraagt in 2019 en 37,05% vanaf 2020; het gecombineerde tarief van de huidige tweede en derde schijf bedraagt 38,10% in 2019, 37,80% in 2020 en 37,05% vanaf 2021.De andere wijzigingen die voortvloeien uit de augustusbesluitvorming zien op het volgende. Het tarief in de vennootschapsbelasting wordt minder verlaagd voor winsten boven € 200 000: het tarief wordt in 2021 22,25% in plaats van 21%. Als gevolg hiervan kan het tarief in box 2 minder worden verhoogd: het tarief wordt in 2021 26,9% in plaats van 28,5%. Tot slot wordt het tarief van de verhuurderheffing met ingang van 1 januari 2019 met 0,03%-punt verlaagd (budgettair belang € 100 mln).De Afdeling merkt op dat haar door de late augustusbesluitvorming een incompleet pakket voorstellen is voorgelegd. Zij acht dit strijdig met het uitgangspunt dat zij als adviseur in laatste instantie dient te beschikken over complete wetsvoorstellen.De Afdeling adviseert in de toekomst de besluitvorming op een zodanig tijdstip te laten plaatsvinden dat haar complete voorstellen voor advisering worden voorgelegd. Indien dat niet mogelijk is, kan de Afdeling zich genoodzaakt zien de advisering eerst ter hand te nemen nadat zij hierover beschikt. Dit kan betekenen dat het advies van de Afdeling na Prinsjesdag wordt uitgebracht.b.Meer spreiding over het jaar van fiscale wetsvoorstellen Het belastingplanpakket 2019 bevat zeven wetsvoorstellen met zeer uiteenlopende maatregelen. Het is de bedoeling de parlementaire behandeling van deze voorstellen nog voor het einde van dit jaar af te ronden. Tevens wordt het implementatiewetsvoorstel van de zogenoemde Europese "Anti Tax Avoidance Directive" (ATAD 1) uiterlijk op Prinsjesdag bij de Tweede Kamer ingediend. (zie noot 2) De parlementaire behandeling van dit wetsvoorstel dient nog dit jaar te worden afgerond. Verder is het wetsvoorstel Wet spoedreparatie fiscale eenheid nog bij de Tweede Kamer in behandeling. (zie noot 3) Ook de parlementaire behandeling van dit wetsvoorstel moet voor het einde van dit jaar zijn afgerond.De Afdeling merkt op dat de omvang van het pakket en de korte tijdspanne, zeker voor de Eerste Kamer, waarin daarover moet worden besloten, geen recht doet aan een zorgvuldige behandeling van de wetsvoorstellen en van de daarin opgenomen afzonderlijke onderwerpen. De Afdeling is van oordeel dat dit een afgewogen beoordeling van de wetsvoorstellen in de weg kan staan en de kwaliteit van de behandeling niet ten goede komt.Meer in het bijzonder wijst de Afdeling er in dit verband nog op dat in eerdere jaren meer technische reparaties van fiscale wetten al in het voorjaar bij de Tweede Kamer werden ingediend (in een separaat voorstel). Daarnaast wijst zij er op dat een drietal tot het fiscale pakket 2019 behorende voorstellen (Wet aanpassing kansspelbelasting over sportweddenschappen, Wet modernisering kleineondernemersregeling en implementatie artikel 1 richtlijn elektronische handel) evenzeer al in dit voorjaar bij de Tweede Kamer hadden kunnen worden ingediend.Gelet op het voorgaande adviseert de Afdeling om in de toekomst de indiening van fiscale wetsvoorstellen meer over het jaar te spreiden.3.Voorspelbaarheid en complexiteit fiscale wetgevingVoor het maatschappelijk draagvlak van het fiscale stelsel is voorspelbare wetgeving waarvan de naleving kan worden afgedwongen van cruciaal belang. De afgelopen jaren is hiervan vaak geen sprake geweest. In een (soms veel te) hoog tempo is een groot aantal fiscale wijzigingen doorgevoerd die de voorspelbaarheid van de fiscale wetgeving aantasten en vaak leiden tot complexe wetgeving. De Afdeling wijst in dit verband in het bijzonder op de eigen woning. Het voorstel bevat een versnelde afbouw van het tarief waartegen aftrekbare kosten met betrekking tot de eigen woning in aanmerking kunnen worden genomen. Deze regeling is pas in 2014 ingevoerd (afbouw aftrek hypotheekrente met 0,5%-punt per jaar in de periode 2014-2042) en wordt thans wederom gewijzigd (versnelde afbouw met 3%-punt per jaar in de periode 2020, 2021 en 2022) zonder daarbij in beeld te brengen wat het einddoel is van de fiscale behandeling van de eigenwoning (nog verder afbouwen in de, al dan niet nabije, toekomst en/of overbrengen van de eigen woning naar box 3). Verder kan worden gewezen op de recent afgeschafte zogenoemde Hillen-regeling (deze regeling hield in dat er geen sprake meer was van een bijtelling bij het inkomen van het eigenwoningforfait in het geval van een - nagenoeg - afgeloste hypotheek). Het schrappen van deze regeling (herintroductie dus van de bijtelling) heeft tot veel maatschappelijke onrust aanleiding heeft gegeven. Wat er verder zij van de validiteit van de introductie of de afschaffing van de regeling, van voorspelbare wetgeving is geen sprake. De opeenstapeling van fiscale maatregelen rond de eigen woning heeft bovendien geleid tot een zeer complexe en daardoor moeizaam uitvoerbare regeling. Dit is een ongewenste situatie voor deze voor veel belastingplichtigen zeer belangrijke regeling.Ook het grotendeels ontbreken (zie noot 4) van eerbiedigende werking voor bestaande gevallen bij de verkorting (in voorliggend voorstel) van de looptijd van de 30%-regeling van acht naar vijf jaar is een maatregel die niet getuigt van bestendige wetgeving. Het argument dat overgangsrecht juridisch niet noodzakelijk wordt geacht en dat het slechts om een beperkt aantal gevallen gaat (maximaal 11.000) overtuigt niet. Bovendien verdraagt het ontbreken van overgangsrecht zich niet met het beleid om het fiscale vestigingsklimaat aantrekkelijk te houden en zo mogelijk te versterken. Daarvoor is voorspelbare wetgeving met eerbiediging van bestaande rechten immers van cruciaal belang.Concluderend is de Afdeling van oordeel dat de fiscale wetgeving op belangrijke punten met een hoge frequentie wijzigt waardoor de voorspelbaarheid van wetgeving in het geding is, met als gevolg dat ook de complexiteit van de regelgeving toeneemt. Zij adviseert hier in de toelichting aandacht aan te schenken.4.BurgerperspectiefIn de brief van de Minister van Rechtsbescherming van 29 juni 2018 (zie noot 5) onderschrijft het kabinet de aanbeveling van de WRR om bij de ontwikkeling van beleid en wetgeving uit te gaan van een realistisch perspectief van redzaamheid van mensen en daarbij gebruik te maken van gedragswetenschappelijke inzichten. In dezelfde brief is aangekondigd dat in de rijksbrede wetgevingstoetsing die het Ministerie van Justitie en Veiligheid verricht bij voorstellen van wet en algemene maatregelen van bestuur, bij de toetsing van de uitvoerbaarheid van het voorstel zal worden nagegaan of in het voorstel adequaat rekening is gehouden met het doenvermogen en of het voorstel een goede toelichting op dit punt bevat. Daarbij gaat het niet alleen om de uitvoerbaarheid voor de uitvoeringsorganisatie (in casu de Belastingdienst), maar ook om de uitvoerbaarheid voor de mensen en bedrijven die door deze regeling worden geraakt.De Afdeling merkt op dat bij de onderhavige voorstellen wel uitvoerig aandacht wordt besteed aan de uitvoerbaarheid door de Belastingdienst maar dat het burgerperspectief niet of slechts summier aan de orde komt. Zij wijst bij wijze van voorbeeld op de aanpassingen in de eigenwoningregeling en de MKB-winstvrijstelling, alsmede op de verruiming van de BTW-vrijstelling voor sport.De Afdeling adviseert waar nodig in de toelichting op de voorstellen meer aandacht te besteden aan het burgerperspectief.5.Draagkrachtbeginsel onder drukProfielbepalend voor het belastingstelsel is het maatschappelijk breed aanvaarde draagkrachtbeginsel. De lastendruk dient naar draagkracht te worden verdeeld. Het draagkrachtbeginsel is de afgelopen decennia onder druk komen te staan mede onder invloed van de beleidskeuze om de belastingheffing dienstbaar te maken aan andere doelstellingen dan het verdelen van de belastingdruk (instrumentalisering). De Afdeling noemt twee voorbeelden.1. De arbeidskorting (zie noot 6) is oorspronkelijk bedoeld als tegemoetkoming voor de werkelijk gemaakte kosten ter behoorlijke vervulling van de dienstbetrekking. Dit past binnen een belastingheffing naar draagkracht, omdat in zo’n stelsel rekening behoort te worden gehouden met de kosten ter verwerving van de bron van inkomen. Langzamerhand is deze oorspronkelijke doelstelling losgelaten. Thans wordt de arbeidskorting ingezet om de arbeidsparticipatie te bevorderen. Bovendien is de arbeidskorting inkomensafhankelijk gemaakt. (zie noot 7) Dit strijdt met het draagkrachtbeginsel, omdat hierdoor geen rekening meer wordt gehouden met eventuele verwervingskosten.2. Een belangrijke overweging om de zelfstandigenaftrek (zie noot 8) in te voeren was dat een zelfstandige om de continuïteit van zijn onderneming te waarborgen, genoodzaakt zal zijn om een deel van zijn winst aan te wenden voor directe investeringen en dat hij daarnaast een deel zal willen reserveren voor toekomstige investeringen en - vanwege een wisselend winstniveau - voor toekomstige consumptie. De zelfstandigenaftrek heeft er toe geleid dat de belastingdruk voor IB-ondernemers substantieel lager is dan de belastingdruk voor personen in dienstbetrekking. (zie noot 9) Dit grote verschil in fiscale behandeling is om draagkrachtredenen ongewenst. Met het voorstel de zelfstandigenaftrek te vergelden tegen het tarief van de eerste schijf, zoals thans wordt voorgesteld, wordt dit probleem niet opgelost.De spanning met het draagdrachtbeginsel wordt nog verder vergroot doordat (instrumentele) aftrekposten, zoals de zelfstandigenaftrek, doorwerken in het toeslaginkomen. Hierdoor kan een IB-ondernemer recht hebben op een hogere toeslag dan een werknemer met een vergelijkbaar looninkomen. (zie noot 10)De Afdeling wijst in dit verband ook nog op het volgende. Eén van de beleidsprioriteiten voor de komende jaren is een verdere vergroening van het belastingstelsel. (zie noot 11) In het thans ook voor advies voorgelegde wetsvoorstel Fiscale vergroeningsmaatregelen 2019 worden enkele stappen in die richting gezet. De Afdeling wijst op de spanning die er kan bestaan tussen het vergroenen van het fiscale stelsel en het draagkrachtbeginsel. Uit verkennend onderzoek van het CPB blijkt dat zonder aanvullend beleid de hogere energielasten die het gevolg zijn van toekomstig klimaatbeleid waaronder de vergroening van het fiscale stelsel forse denivellerende effecten kunnen hebben. (zie noot 12)De Afdeling adviseert in de toelichting een beschouwing te wijden aan de vraag op welke manier in het huidige fiscale stelsel voldoende recht wordt gedaan aan het draagkrachtbeginsel en daarbij de samenhang tussen de inkomstenbelasting en de toeslagen uitdrukkelijk in de beschouwing te betrekken.6.Tariefmaatregel MKB-winstvrijstelling en zelfstandigenaftrekVoorgesteld wordt om met ingang van 1 januari 2020 het tarief waartegen de ondernemersaftrek en de MKB-winstvrijstelling in aanmerking worden genomen af te bouwen zodat per 2023 het beoogde aftrektarief van 36,95% wordt bereikt. Dit aftrektarief is vanaf 2023 gelijk aan het gezamenlijke basistarief dat vanaf 2021 van toepassing is binnen het tweeschijvenstelsel. Met deze maatregel wordt beoogd het verschil in gemiddelde belasting- en premiedruk tussen werknemers en IB-ondernemers te verkleinen.Het verschil in belastingdruk tussen werknemers en IB-ondernemers wordt vooral veroorzaakt door de zelfstandigenaftrek en de MKB-winstvrijstelling. Het budgettaire beslag van beide maatregelen wordt voor 2019 geraamd op € 3,6 miljard. (zie noot 13)De Afdeling merkt het volgende op over deze twee maatregelen.De MKB-winstvrijstelling is in 2007 ingevoerd als flankerende maatregel in verband met een verlaging van het tarief van de vennootschapsbelasting, met als doel het verschil in het belasten van de winst in de vennootschapsbelasting en in de inkomstenbelasting niet teveel uiteen te laten lopen. Bij de invoering van de mkb-winstvrijstelling heeft de Raad van State er op gewezen dat er een wezenlijk verschil is tussen de grondslag voor de vennootschapsbelasting en die van de IB-ondernemer. (zie noot 14) Voor de winstberekening van de vennootschapsbelasting is de arbeidsbeloning van de directeur-grootaandeelhouder een aftrekpost, terwijl voor de IB-ondernemer zijn ‘arbeidsbeloning’ een onderdeel vormt van de winst. De arbeidsbeloning van de directeur-grootaandeelhouder wordt in de inkomstenbelasting progressief belast, terwijl de arbeidsbeloning van een IB-ondernemer door de MKB-winstvrijstelling een reductie kent ter grootte van het percentage van de MKB-winstvrijstelling (14%; cijfer 2018). Met andere woorden, de MKB-winstvrijstelling wordt ook verleend over het winstgedeelte dat uitsluitend een consumptiefunctie heeft. Volgens de Raad van State wordt er geen motief aangevoerd waarom de arbeidsbeloning van IB-ondernemers niet progressief in de heffing wordt betrokken en die van werknemers wel. De voorgestelde aanpassing ten aanzien van de MKB-winstvrijstelling verzacht dit verschil in benadering wel enigszins, maar niet wezenlijk, omdat de MKB-winstvrijstelling nog steeds wordt toegepast over de totale winst uit onderneming, dus inclusief de ‘arbeidsbeloning’ van de IB-ondernemer. (zie noot 15)De zelfstandigenaftrek is vooral bedoeld om inhoud te willen geven aan de bijzondere functies van winstinkomen, dat behalve een consumptiefunctie ook een reserverings- en investeringsfunctie heeft. De huidige vormgeving van de zelfstandigenaftrek geeft een prikkel om ondernemer te worden, maar geen prikkel om door te groeien, omdat de zelfstandigenaftrek is gelimiteerd tot een vast bedrag. Met de voorgestelde aanpassing verandert dat niet. Sterker nog, het vergelden van de zelfstandigenaftrek tegen het basistarief werkt juist in het nadeel van de succesvolle ondernemers die hogere winsten behalen.De Afdeling is met het kabinet van oordeel dat de ondernemersfaciliteiten heroverweging behoeven. Het verschil in belastingheffing tussen werknemers en IB-ondernemers is te hoog opgelopen en de ondernemersfaciliteiten beantwoorden maar beperkt aan de beoogde doelen.De Afdeling is echter van oordeel dat de voorgestelde aanpassingen ten aanzien van de MKB-winstvrijstelling en de zelfstandigenaftrek tegen die achtergrond onvoldoende zijn. Met de aanpassingen wordt het verschil in gemiddelde belasting- en premiedruk tussen werknemers en IB-ondernemers slechts zeer beperkt verkleind. De aanzuigende werking van de faciliteiten wordt daarom nauwelijks teruggedrongen. Bovendien zouden de aanpassingen er meer op gericht moeten zijn de zelfstandigenaftrek en de MKB-winstvrijstelling in overeenstemming te brengen met het oorspronkelijke doel, namelijk meer inhoud geven aan de bijzondere functies van het winstinkomen. Zo zou kunnen worden overwogen de MKB-winstvrijstelling geleidelijk te beperken tot winst boven een bepaald bedrag. Ook zou kunnen worden overwogen de zelfstandigenaftrek en de MKB-winstvrijstelling om te zetten in één regeling.De Afdeling adviseert hier in de toelichting op in te gaan en zo nodig het voorstel aan te passen.7.Verhoging tarief aanmerkelijk belangVanwege de wijzigingen van de tarieven in de vennootschapsbelasting wordt voorgesteld het tarief bij een aanmerkelijk belang in een vennootschap (AB-tarief voor directeuren-grootaandeelhouders) te verhogen van 25% naar 28,5% (zie noot 16) in 2021. Met de verhoging van het AB-tarief wordt beoogd het globale evenwicht tussen de belasting- en premiedruk van IB-ondernemers en directeuren-grootaandeelhouders (dga’s) te handhaven, zodat de keuze voor een ondernemingsvorm zo min mogelijk wordt bepaald vanuit fiscale motieven. De verhoging van het AB-tarief heeft materieel terugwerkende kracht.De Afdeling merkt hierover het volgende op. De keuze van de rechtsvorm van een onderneming wordt door vele factoren bepaald. Zo kan beperking van de aansprakelijkheid reden zijn te kiezen voor de BV-vorm. De fiscaliteit speelt bij de keuze van de rechtsvorm van een onderneming een belangrijke rol. Bij een bepaalde hoogte van de winst (het omslagpunt) is bijvoorbeeld de BV-vorm vanuit fiscaal oogpunt voordeliger dan een IB-onderneming. Daar staat tegenover dat veel IB-ondernemers de overstap naar de BV-vorm niet kunnen maken, omdat door de vele IB-ondernemingsfaciliteiten een overgang naar de BV-vorm onaantrekkelijk is, zo niet financieel onmogelijk. Door de "gouden kooi" van de IB-ondernemingsfaciliteiten blijven de civielrechtelijke voordelen van de BV-vorm, zoals de beperking van de aansprakelijkheid, voor veel IB-ondernemers onbereikbaar. Het verhogen van het AB-tarief met het argument dat het globale evenwicht in stand blijft, is naar het oordeel van de Afdeling dan ook een veel te simpele voorstelling van zaken. De keuze van de rechtsvorm van een onderneming hangt van veel meer factoren af. Daar komt bij dat de verhoging van het AB-tarief materieel betekent dat MKB-ondernemers die hun onderneming in de BV-vorm uitoefenen daardoor minder voordeel hebben van de tariefsverlaging van de vennootschapsbelasting. De tariefsverlaging in de vennootschapsbelasting wordt immers teruggenomen door de verhoging van het AB-tarief. Bovendien heeft de verhoging van het AB-tarief materieel terugwerkende kracht.Dit roept de vraag op of is overwogen het AB-tarief niet te verhogen, maar het tariefopstapje in de vennootschapsbelasting minder te verlagen. Als een cumulatie van de vennootschapsbelasting en het AB-tarief kennelijk van belang wordt geacht voor het globale evenwicht, kan dat ook worden bereikt door het tariefopstapje in de vennootschapsbelasting minder te verlagen. Hiermee wordt in elk geval de niet te motiveren materieel terugwerkende kracht voorkomen. Het argument dat deze maatregel nodig is voor de instandhouding van het globale evenwicht in belastingdruk tussen een IB-ondernemer en een directeur-grootaandeelhouder geldt niet voor winsten uit het verleden.De Afdeling adviseert hier in de toelichting op in te gaan en zo nodig het voorstel aan te passen.8.Verhoging van het verlaagde btw-tarief van 6 naar 9 percentVoorgesteld wordt het verlaagde btw-tarief te verhogen van 6 naar 9 percent. Deze maatregel past in het streven dat is gericht op een schuif in de belastingmix van directe naar indirecte belastingen. De Afdeling merkt hierover het volgende op.In de loop van de jaren is de toepassing van het verlaagde btw-tarief fors uitgebreid. Het verlaagde btw-tarief is niet langer beperkt tot de categorie eerste levensbehoeften, maar beslaat op dit moment ongeveer 40 soorten goederen en diensten. Daarmee is steeds moeilijker uit te leggen waarom een bepaalde dienst (of product) tegen 6% wordt belast, terwijl een bijna vergelijkbare dienst (of product) tegen 21% wordt belast.Economisch gezien houden argumenten die regelmatig worden gehanteerd als pleidooi voor tariefdifferentiatie ook steeds minder stand. Zo hebben eerdere evaluaties laten zien dat de positieve werkgelegenheidseffecten van een lager btw-tarief op arbeidsintensieve diensten niet kunnen worden aangetoond. (zie noot 17) En ook vanuit inkomenspolitieke is er geen goede reden om een verlaagd btw-tarief te hanteren. De bereikte herverdeling is klein. (zie noot 18) Bovendien is het btw-instrument erg ongericht om in te zetten voor herverdeling. Instrumenten in de directe belastingen, toeslagen of uitkeringen zijn veel effectiever om herverdeling te bereiken. Daar komt bij dat het verlaagde btw-tarief de grondslag aanzienlijk uitholt. Het budgettaire belang van het verlaagde btw-tarief bedraagt ongeveer € 14 miljard op een geschatte btw-opbrengst van ongeveer € 53 miljard. (zie noot 19)Het verlaagde btw-tarief is dus een kostbare aangelegenheid en de beoogde doelen worden niet of nauwelijks verwezenlijkt. Herhaaldelijk is er dan ook voor gepleit de btw-tarieven te uniformeren. Nog onlangs heeft ook de OECD geadviseerd het verlaagde btw-tarief uit te faseren. (zie noot 20) Ook volgens de werkgroep Fiscaliteit ten behoeve van de Studiegroep Duurzame Groei is uniformering van de btw-tarieven economisch doelmatig en complexiteitsverlagend. Daar staat tegenover dat er mogelijk forse effecten kunnen optreden voor bepaalde sectoren of mensen, afhankelijk van hun consumptiepatroon. Met name bij voedingsmiddelen kunnen grenseffecten een rol spelen, aldus de werkgroep. (zie noot 21)Uniformering van de btw-tarieven heeft dus een aantal belangrijke voordelen. Maar ook een minder vergaande maatregel, zoals bijvoorbeeld het uniformeren van btw-tarieven met uitzondering van eerste levensbehoeften, biedt voordelen. In elk geval wordt met deze laatste maatregel de grondslaguitholling van een robuuste belasting als de btw aanzienlijk teruggebracht. (zie noot 22) De Afdeling heeft in de toelichting op dit punt een beschouwing gemist of uniformering van de btw-tarieven (één btw-tarief) of minder vergaande uniformerende maatregelen als einddoel in de afweging zijn betrokken.De Afdeling adviseert de toelichting op dit punt aan te vullen.9.BelastingherzieningTot slot merkt de Afdeling nog op dat zij er de afgelopen jaren in haar adviezen over de belastingplannen en de Miljoenennota bij herhaling op gewezen heeft dat het belastingstelsel, en in samenhang daarmee het stelsel van toeslagen, aan een herziening toe is en dat de urgentie daarvoor de laatste jaren alleen maar is toegenomen.De Afdeling merkt op dat met het onderhavige omvangrijke pakket aan maatregelen van een stelselherziening geen sprake is. Het feit dat de maatregelen die in voorliggend fiscale pakket 2019 zijn opgenomen (ter uitvoering van het Regeerakkoord), in dat akkoord als een "hervorming" van het belastingstelsel worden aangeduid, (zie noot 23) doet daar niet aan af.Volgens de Staatssecretaris van Financiën in zijn Fiscale beleidsagenda van 23 februari 2018 is vereenvoudiging van het belastingstelsel wenselijk. (zie noot 24) De Afdeling is echter van oordeel dat van een echte vereenvoudiging geen sprake is. Dit verbaast in die zin niet dat het Regeerakkoord het woord "vereenvoudiging" niet kent als het gaat om de aangekondigde fiscale maatregelen. In het voorgestelde pakket aan maatregelen staat vereenvoudiging dan ook zeker niet voorop. Vanuit een oogpunt van begrijpelijkheid voor burgers (en daarmee samenhangend de bestendigheid van wetgeving) en uitvoerbaarheid van regelgeving (vanuit het burgerperspectief) - de Afdeling verwijst daarover naar haar opmerkingen hiervoor - zou meer de nadruk moeten liggen op vereenvoudiging.Dat van een herziening geen sprake is, beschouwt de Afdeling opnieuw als een gemiste kans. Het bruto binnenlands product (bbp) neemt in 2018 toe met 2,8% en in 2019 met 2,5%. Daarmee wordt 2019 het zesde jaar op rij met economische groei. De groei is breed gedragen. Tegen deze achtergrond daalt de overheidsschuld en is er sprake van een klein begrotingsoverschot. Dit zijn gunstige voorwaarden voor een belastingherziening. Het is volgens de Miljoenennota dan ook een goed moment voor hervormingen die de economie op de lange termijn versterken en de materiële en immateriële welvaart op de lange termijn vergroten. (zie noot 25)De Afdeling adviseert daarom opnieuw werk te maken van een herziening van het belastingstelsel en in samenhang daarmee het stelsel van toeslagen. (zie noot 26) Deze kabinetsperiode zou daarvoor kunnen worden benut, omdat met het onderhavige fiscale pakket voor het jaar 2019 het merendeel van de in het Regeerakkoord voorgenomen fiscale maatregelen al wordt gerealiseerd.De Afdeling advisering van de Raad van State geeft U in overweging het voorstel van wet te zenden aan de Tweede Kamer der Staten-Generaal, nadat met het vorenstaande rekening zal zijn gehouden.De vice-president van de Raad van State